CPC 02 - MINUTA M1

CPC 32 - Tributos sobre o Lucro


 

 


 

 

 

Objetivo

 

O objetivo deste Pronunciamento é estabelecer o tratamento contábil para os tributos sobre o lucro. A questão principal na contabilização dos tributos sobre o lucro é como contabilizar os efeitos fiscais atuais e futuros de:

 

(a)  futura  recuperação  (liquidação)  do  valor  contábil  dos  ativos  (passivos)  que  são reconhecidos no balanço patrimonial da entidade; e

 

(b)  operações e outros eventos do período atual que são reconhecidos nas demonstrões contábeis da entidade.

 

É inerente ao reconhecimento de ativo ou passivo que a entidade espera recuperar ou liquidar o valor contábil daquele ativo ou passivo. Se for provável que a recuperação ou a liquidação desse valor contábil torna futuros pagamentos de tributos maiores (menores) do que eles seriam se tal recuperão ou liquidação não tivessem efeitos fiscais, este Pronunciamento exige que a entidade reconha um passivo fiscal diferido (ativo fiscal diferido), com certas limitadas exceções.

 

Este Pronunciamento exige que a entidade contabilize os efeitos fiscais das transações e de outros eventos da mesma maneira que ela contabiliza as próprias transações e os outros eventos. Assim, para transões e outros eventos reconhecidos no resultado, quaisquer efeitos fiscais relacionados também são reconhecidos no resultado. Para transações e outros eventos reconhecidos fora do resultado (tratados como outros resultados abrangentes dentro do patrimônio   líquido   –   ve Pronunciamento   Técnic CP 26   –   Apresentaçã das Demonstrões Contábeis sobre a demonstração do resultado abrangente), quaisquer efeitos fiscais relacionados também devem ser reconhecidos fora do resultado (em outros resultados abrangentes ou diretamente no patrimônio líquido, respectivamente). Similarmente, o reconhecimento de ativos e passivos fiscais diferidos em combinação de negócios afeta o valor do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) advindo daquela


 

combinação de negócios ou o valor do ganho de compra vantajosa (barganha) reconhecida.

 

Este Pronunciamento também trata do reconhecimento de ativos fiscais diferidos advindos de prejuízos fiscais não utilizados ou créditos fiscais não utilizados, da apresentação dos tributos sobre o lucro nas demonstrões contábeis e da divulgação das informações relacionadas aos tributos sobre o lucro.

 

Alcance

 

1.      Este Pronunciamento aplica-se à contabilização de tributos sobre o lucro.

 

2.      Para fins deste Pronunciamento, a expressão tributo sobre o lucro inclui todos os impostos e contribuições nacionais e estrangeiros incidentes sobre lucros tributáveis. O termo tributo sobre o lucro também inclui impostos, tais como impostos retidos na fonte, que são devidos por controlada, coligada ou empreendimento sob controle conjunto (joint venture) nas distribuições (créditos ou pagamentos) à entidade que apresenta o relatório.

 

3.      (Eliminado).

 

4.      Este Pronunciamento não trata dos métodos de contabilidade para concessões governamentais (consultar Pronunciamento Técnico CPC 07 – Subvenção e Assistência Governamentais) ou créditos fiscais de investimentos. Entretanto, este Pronunciamento trata da contabilização das diferenças temporias que podem surgir de créditos fiscais de tais subvenções ou investimentos.

 

Definições

 

5.      Os seguintes termos são utilizados neste Pronunciamento com os significados especificados:

 

Resultado contábil é o lucro ou prejuízo para um período antes da dedução dos tributos sobre o lucro.

 

Lucro tributável (prejuízo fiscal) é o lucro (prejuízo) para um período, determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades triburias, sobre o qual os tributos sobre o lucro são devidos (recuperáveis).

 

Despesa tributária (receita tributária) é o valor total incluído na determinação do lucro ou prejuízo para o período relacionado com o tributo sobre o lucro corrente ou diferido.

 

Tributo corrente é o valor do tributo devido (recuperável) sobre o lucro tributável (prejuízo fiscal) do período.

 

Passivo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro devido em período futuro relacionado às diferenças temporárias tributáveis.

 

Ativo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro recuperável em período futuro relacionado a:

 

(a)  diferenças temporárias dedutíveis;

 

(b)  compensação futura de prejuízos fiscais não utilizados; e

 

(c)  compensação futura de créditos fiscais não utilizados.


 

Diferença temporária é a diferença entre o valor contábil de ativo ou passivo no balanço e sua base fiscal. As diferenças temporias podem ser tanto:

 

(a)  diferença temporária tributável, a qual é a diferença temporária que resulta em valores tributáveis para determinar o lucro tributável (prejzo fiscal) de períodos futuros quando o valor contábil de ativo ou passivo é recuperado ou liquidado; ou

 

(b)  diferença temporária dedutível, a qual é a diferença temporária que resulta em valores que são dedutíveis para determinar o lucro tributável (prejuízo fiscal) de futuros períodos quando o valor contábil do ativo ou passivo é recuperado ou liquidado.

 

Base fiscal de ativo ou passivo é o valor atribuído àquele ativo ou passivo para fins fiscais.

 

6.      A despesa tributária (receita tributária) compreende a despesa tributária corrente (receita tributária corrente) e a despesa tributária diferida (receita tributária diferida).

 

Base fiscal

 

7.      A base fiscal de um ativo é o valor que se dedutível para fins fiscais contra quaisquer benecios econômicos tributáveis que fluirão para a entidade quando ela recuperar o valor contábil desse ativo. Se aqueles benecios econômicos não serão tributáveis, a base fiscal do ativo é igual ao seu valor contábil.

 

Exemplos

 

1. Uma máquina custa $ 100. Para fins fiscais a depreciação de $ 30 foi deduzida nos períodos corrente e anterior, e o custo remanescente será dedutível nos períodos futuros, tanto como depreciação ou por meio de dedução na alienação. O lucro gerado pelo uso da máquina  é  tributável,  qualquer  ganho  sobre  a  alienação  da  máquina  é  tributável  e qualquer perda na venda é dedutível para fins fiscais. A base fiscal da máquina é $ 70.

 

2. Os juros a receber têm o valor contábil de $ 100. A receita de juros relacionada é tributada pelo regime de caixa. A base fiscal dos juros a receber é zero.

 

3. Contas a receber têm o valor contábil de $ 100. A receita relacionada foi incluída no lucro tributável (prejuízo fiscal). A base fiscal das contas a receber é $ 100.

 

4. Dividendos a receber de controlada possuem o valor contábil de $ 100. Os dividendos não são tributáveis. Em essência, todo o valor contábil do ativo é dedutível contra os benecios econômicos. Consequentemente, a base fiscal dos dividendos a receber é $

1001.

 

5. Um empréstimo a receber tem o valor contábil de $ 100. O recebimento do empréstimo não tem nenhum efeito fiscal. A base fiscal do empstimo é $ 100.

 

8.      A base fiscal de um passivo é o seu valor contábil, menos qualquer valor que será dedutível para fins fiscais relacionado àquele passivo em períodos futuros. No caso da receita que é

 

 

 

1 De acordo com essa análise, não existe nenhuma diferença temporária tributável. Uma análise alternativa é que os dividendos reconhecidos a receber têm base fiscal zero, e a alíquota do imposto de zero é aplicada na diferença temporária tributável resultante de $ 100. Conforme ambas as análises, não existe nenhum passivo fiscal diferido.


 

recebida antecipadamente, a base fiscal do passivo resultante é o seu valor contábil, menos qualquer valor da receita que não será tributável em períodos futuros.

 

Exemplos

 

1. O passivo circulante inclui despesas provisionadas com o valor contábil de $ 100. A despesa correspondente é deduzida para fins fiscais pelo regime de caixa. A base fiscal das despesas provisionadas é zero.

 

2. O passivo circulante inclui receita de juros recebidos antecipadamente, com o valor contábil de $ 100. A receita de juros correspondente foi tributada em regime de caixa. A base fiscal dos juros recebidos antecipadamente é zero.

 

3. O passivo circulante inclui despesas provisionadas com o valor contábil de $ 100. A despesa correspondente foi deduzida para fins fiscais. A base fiscal  das despesas provisionadas é $ 100.

 

4. O passivo circulante inclui multas e penalidades provisionadas com o valor contábil de $

100. Multas e penalidades não são dedutíveis para fins fiscais. A base fiscal das multas e penalidades provisionadas é $ 1002.

 

5. Um empréstimo a pagar possui o valor contábil de $ 100. O pagamento do empréstimo não tem nenhum efeito fiscal. A base fiscal do empstimo é $ 100.

 

9.      Alguns itens possuem base fiscal, mas não são reconhecidos como ativos ou passivos no balanço patrimonial. Por exemplo, os gastos com pesquisa devem ser reconhecidos como despesa para determinar o lucro contábil no período no qual eles são incorridos, mas esses gastos podem não ser dedutíveis para determinar o lucro tributável (prejzo fiscal) até um período posterior. A diferença entre a base fiscal dos gastos com pesquisa, que é o valor que as autoridades tributárias permitem como dedução em períodos futuros, e o valor contábil zero é uma diferença temporária dedutível que resulta em ativo fiscal diferido.

 

10.    Quando a base fiscal de um ativo ou passivo não for imediatamente identificada, é necessário considerar o princípio fundamental sobre o qual este Pronunciamento está baseado: o de que a entidade deve, com determinadas exceções, reconhecer um passivo (ativo) fiscal diferido sempre que a recuperação ou a liquidação do valor contábil de ativo ou passivo faça com que os futuros pagamentos de tributos sejam maiores (menores) do que eles seriam se referidas recuperação ou liquidação não tivessem nenhum efeito fiscal. O Exemplo C seguinte ao item

52 ilustra as circunstâncias em que pode ser necessário considerar esse princípio fundamental, por exemplo, quando a base fiscal de ativo ou passivo depende da forma esperada de recuperação ou liquidação.

 

10.    Quando a base fiscal de um ativo ou passivo não for imediatamente identificada, é necessário considerar o princípio fundamental sobre o qual este Pronunciamento Técnico está baseado: o de que a entidade deve, com determinadas exceções, reconhecer um passivo (ativo) fiscal

 

 

 

2 De acordo com essa análise, não existe nenhuma diferença temporária tributável. Uma análise alternativa é que as multas e penalidades pagáveis têm base fiscal zero, e a alíquota do imposto de zero é aplicada na diferença temporária tributável resultante de $ 100. Conforme ambas as análises, não existe nenhum ativo fiscal diferido.


 

diferido sempre que a recuperação ou a liquidação do valor contábil de ativo ou passivo faça com que os futuros pagamentos de tributos sejam maiores (menores) do que eles seriam se referidas recuperação ou liquidação não tivessem nenhum efeito fiscal. O Exemplo C seguinte ao item 51A ilustra as circunstâncias em que pode ser necessário considerar esse princípio fundamental,  por  exemplo,  quando  a  base  fiscal  de  ativo  ou  passivo  depende  da  forma esperada de recuperação ou liquidação. (Alterado pela Revisão CPC 03)

 

11.    Em demonstrões contábeis consolidadas, as diferenças temporárias devem ser determinadas pela comparação entre os valores contábeis de ativos e passivos nas demonstrões contábeis consolidadas e a base fiscal apropriada. A base fiscal é determinada tomando por base a declaração de tributos consolidada nas jurisdições em que tal demonstração seja elaborada. Noutras jurisdições, a base fiscal é determinada tomando por base as declarações de tributos de cada empresa no conjunto de empresas sob controle comum.

 

Reconhecimento de passivos e ativos fiscais correntes

 

12.    Os tributos correntes relativos a períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se o valor já pago relacionado aos períodos atual  e  anteriores  exceder  o  valor  devido  para  aqueles  períodos,  o  excesso  deve  ser reconhecido como ativo.

 

13.    O benecio referente a um prejuízo fiscal que pode ser compensado para recuperar o tributo corrente de um período anterior deve ser reconhecido como ativo.

 

14.    Quando  um  prejuízo  fiscal  é  utilizado  para  recuperar  o  tributo  corrente  de  um  período anterior, a entidade reconhece o benecio como ativo no período em que o prejuízo fiscal ocorre porque é provável que o benefício fluirá para a entidade e o benecio pode ser medido confiavelmente.

 

Reconhecimento de passivos e ativos fiscais diferidos

 

Diferença temporária tributável

 

15.    Um  passivo  fiscal  diferido  deve  ser  reconhecido  para  todas  as  diferenças  temporias tributáveis, exceto o passivo fiscal diferido que advenha de:

 

(a)  reconhecimento   inicia de   ágio   derivado   d expectativa   de   rentabilidade   futura

(goodwill); ou

 

(b)  reconhecimento inicial de ativo ou passivo em transação que: (i)       não é combinação de necios; e

(ii)  no momento da transão, não afeta nem o lucro contábil nem o lucro tributável

(prejuízo fiscal).

 

Entretanto, para diferenças temporárias tributáveis relacionadas a investimentos em controladas, filiais e coligadas, e interesses em empreendimentos sob controle conjunto, um passivo fiscal diferido deve ser reconhecido de acordo com o item 39.

 

16.    É inerente ao reconhecimento de ativo que seu valor contábil será recuperado na forma de benecios  econômicos  que  fluem  para  a  entidade  em  períodos  futuros.  Quando  o  valor


 

contábil de ativo excede sua base fiscal, o valor dos benecios econômicos tributáveis excede o valor que se permitido como dedução para fins fiscais.

 

Essa  diferença  é  uma  diferença  temporária  tributável,  e  a  obrigação  de  pagar  o  tributo incidente sobre o lucro em períodos futuros é um passivo fiscal diferido. À medida que a entidade recupera o valor contábil do ativo, a diferença temporária tributável reverte e a entidade terá lucro tributável. Isso torna provável que os benecios econômicos venham fluir da entidade na forma de pagamentos de tributos. Portanto, este Pronunciamento exige o reconhecimento de todos os passivos fiscais diferidos, exceto em determinadas circunstâncias descritas nos itens 15 e 39.

 

Exemplo

 

Um ativo que tenha custado $ 150 está com o valor contábil de $ 100, por ter sido depreciado contabilmente em $ 50. Mas a depreciação acumulada para fins fiscais é $ 90 e a alíquota do tributo sobre o lucro é de 25%.

 

A base fiscal do ativo é $ 60 (custo de $ 150 menos a depreciação fiscal acumulada de $

90). Para recuperar o valor contábil de $ 100, a entidade deve obter renda tributável de $

100, mas somente poderá deduzir a depreciação para fins fiscais de $ 60. Consequentemente, a entidade pagará tributos sobre o lucro no valor de $ 10 ($ 40 a

25%) quando ela recuperar o valor contábil do ativo. A diferença entre o valor contábil de

$ 100 e a base fiscal de $ 60 é a diferença temporária tributável de $ 40. Portanto, a entidade deve reconhecer um passivo fiscal diferido de $ 10 ($ 40 a 25%) representando o tributo sobre o lucro que ela paga quando recuperar o valor contábil do ativo.

 

17.    Algumas diferenças temporias surgem quando a receita ou a despesa es incluída no lucro contábil em um período, mas vai ser incluída no lucro tributável em um período diferente. Essas diferenças temporárias são geralmente descritas como diferenças temporias. Os exemplos  a  seguir  são  de  diferenças  temporárias  desse  tipo,  as  quais  são  diferenças temporias tributáveis e que, portanto, resultam em passivo fiscal diferido:

 

(a)  a receita de juros está incluída no lucro contábil em base proporcional ao tempo, mas em alguns países pode ser incluída no lucro tributável quando o dinheiro é recebido. A base fiscal de qualquer conta a receber reconhecida no balanço patrimonial relacionada a essa receita é zero porque as receitas não afetam o lucro tributável até que o dinheiro seja recebido;

 

(b)  a depreciação  usada  para determinar  o  lucro  tributável  (prejuízo  fiscal)  pode diferir daquela usada para determinar o lucro contábil. A diferença temporária é a diferença entre o valor contábil do ativo e sua base fiscal, a qual é o custo original do ativo menos todas as deduções referentes àquele ativo permitidas pelas autoridades tributárias para determinar o lucro tributável dos períodos corrente e anteriores. A diferença temporária tributável surge, e resulta em passivo fiscal diferido, quando a depreciação para fins fiscais é acelerada (se a depreciação para fins fiscais é menos rápida do que a depreciação contábil, a diferença temporária surge e resulta em ativo fiscal diferido); e

 

(c)  os custos de desenvolvimento podem ser capitalizados e amortizados em períodos futuros para determinar o lucro contábil, mas às vezes podem ser deduzidos para determinar o lucro tributável no período em que eles são incorridos. Esses custos de desenvolvimento possuem base fiscal zero, que eles foram deduzidos na apuração do lucro tributável. A


 

diferença temporária é a diferença entre o valor contábil dos custos de desenvolvimento e sua base fiscal zero.

 

18.    Diferenças temporárias também surgem quando:

 

(a)  os ativos identifiveis adquiridos e os passivos assumidos em combinação de negócios são reconhecidos por seus valores justos de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC

15 Combinação de Negócios, mas nenhum ajuste equivalente é feito para fins fiscais

(ver item 19);

 

(b)  os ativos são reavaliados e nenhum ajuste equivalente é feito para fins fiscais (ver item

20);

 

(c)  ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) surge em combinação de negócios (ver item 21 e 32A);

 

(d)  a base fiscal de ativo ou passivo no reconhecimento inicial difere de seu valor contábil inicial; por exemplo, quando a entidade beneficia-se de subvenções governamentais não tributáveis relacionadas a ativos (ver itens 22 e 33); ou

 

(e)  o valor contábil de investimentos em controladas, filiais e coligadas ou em interesses em empreendimentos sob controle conjunto (joint ventures) torna-se diferente da base fiscal do investimento ou interesse (ver itens 38 a 45).

 

Combinação de negócios

 

19.  Com exceções limitadas, os ativos identifiveis adquiridos e passivos assumidos em combinação de negócios devem ser reconhecidos pelos seus valores justos na data da aquisição. As diferenças temporias surgem quando as bases fiscais dos ativos identifiveis adquiridos  e  passivos  assumidos  não  são  afetadas  pela  combinação  de  negócios  ou  são afetadas de forma diferente. Por exemplo, quando o valor contábil do ativo é aumentado ao seu valor justo, mas a base fiscal do ativo permanece ao custo para o proprierio anterior, surge uma diferença temporária tributável que resulta em passivo fiscal diferido. O passivo fiscal  diferido  resultante  afeta  o  ágio  derivado  da  expectativa  drentabilidade  futura (goodwill) (ver item 66).

 

Ativo registrado contabilmente ao valor justo

 

20.    Os Pronunciamentos, Interpretações e Orientações permitem ou exigem que determinados ativos sejam registrados contabilmente ao valor justo ou, quando permitido legalmente, sejam reavaliados  (consultar,  por  exemplo,  os  Pronunciamentos  Técnicos  CPC  27  –    Ativo Imobilizado,   CP 04   –    Ativo   Intangível,   CP 38   –    Instrumentos    Financeiros: Reconhecimento  e  Mensuração  e  CPC  28  –   Propriedade  para  Investimento).  Em  alguns países, a reavaliação ou outra remensuração de ativo ao valor  justo afetam o lucro tributável (prejuízo fiscal) para o período atual. Como resultado, a base fiscal do ativo é ajustada e não surge nenhuma diferença temporia. Em outros países, a  reavaliação ou remensuração de ativo   nã afeta    lucro   tributáve no   peodo   de   reavaliaçã ou   remensuraçã e, consequentemente, a base fiscal do ativo não é ajustada.  Entretanto, a recuperação futura do valor contábil resulta em um fluxo tributável de benecios econômicos para a entidade, e o valor que se dedutível para fins fiscais difere  do valor daqueles benecios econômicos. A diferença  entre  o  valor  contábil  de  ativo  reavaliado  e  sua  base  fiscal  é  uma  diferença temporia e margem a um ativo ou passivo fiscal diferido. Isso é verdadeiro mesmo se:


 

20.    Os pronunciamentos, interpretões e orientações permitem ou exigem que determinados ativos sejam reconhecidos contabilmente ao valor justo ou, quando permitido legalmente, sejam reavaliados (consultar, por exemplo, o CPC 27 Ativo Imobilizado, o CPC 04 – Ativo Intangível, CPC 48 Instrumentos Financeiros e o CPC 28 Propriedade para Investimento). Em algumas jurisdições, a reavaliação ou outra remensuração de ativo ao valor justo afetam o lucro tributável (prejuízo fiscal) para o período atual. Como resultado, a base fiscal do ativo é ajustada e não surge nenhuma diferença temporária. Em outras jurisdições, a reavaliação ou a remensuração  dativo  não  afeta  o  lucro  tributável  no  período  de  reavaliação  ou remensuração  econsequentemente,  a base  fiscal  do  ativo  não  é ajustada.  Entretanto,  a recuperação futura do valor contábil resultará em fluxo tributável de benecios econômicos para a entidade, e o valor, que será dedutível para fins fiscais, difere do valor daqueles benecios econômicos. A diferença entre o valor contábil de ativo reavaliado e sua base fiscal é uma diferença temporária e dá margem a ativo ou passivo fiscal diferido. Isso é verdadeiro mesmo se: (Alterado pela Revisão CPC 12)

 

(aentidade não pretende alienar o ativo. Nesses casos, o valor reavaliado do ativo será recuperado por meio do uso e isso gerará lucro tributável que excede a depreciação que é permitida para fins fiscais nos períodos futuros; ou

 

(b)  a tributação sobre ganhos de capital é diferida se a receita da alienão do ativo for investida em ativos similares. Nesses casos, o tributo se torna devido, em última análise, pela venda ou uso dos ativos similares.

 

Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill)

 

21.    O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) proveniente de combinação de negócios mensurado como o valor em que (a) exceder (b) abaixo:

(a)  a soma:

 

(i)  da contraprestação  transferida  em  troca do  controle da adquirida,  mensurada de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 15 Combinação de Negócios, para a qual geralmente se exige o valor justo na data da aquisição;

 

(ii)  do valor das participões de não controladores na adquirida, mensuradas de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 15 – Combinação de Negócios; e

 

(iii)  no caso de combinação de negócios realizada em estágios, o valor justo, na data da aquisição, da participação do adquirente na adquirida imediatamente antes da combinação;

 

(b)  o valor líquido, na data da aquisição, dos ativos identifiveis adquiridos e dos passivos assumidos,   mensurados   de   acordo   com    Pronunciamento   Técnic CP 15   – Combinação de Negócios.

 

Em alguns países as autoridades tributárias não permitem que a redução no valor contábil do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) como despesa dedutível para determinar o lucro tributável. Além disso, em alguns países o custo do goodwill é geralmente não dedutível quando a controlada aliena sua atividade empresarial subjacente. Nesses países, o goodwill tem base fiscal zero. Qualquer diferença entre o valor contábil do goodwill e sua base fiscal zero é uma diferença temporária tributável. Entretanto, este Pronunciamento não permite o reconhecimento de passivo fiscal diferido resultante porque o goodwill é medido como residual, e o reconhecimento do passivo fiscal diferido aumentaria o valor contábil do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill).


 

 

21A. Reduções subsequentes no passivo fiscal diferido que não é reconhecido porque ele advém do reconhecimento inicial do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) também são consideradas como advindas do reconhecimento inicial e, portanto, não devem sereconhecidas  segundo  o  item  15(a).  Por  exemplo,  se  na  combinação  de  negócios  a entidade reconhece ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura de $ 100 que possui base fiscal zero, o item 15(a) proíbe a entidade de reconhecer o passivo fiscal resultante. Se a entidade subsequentemente reconhece a perda por redução do valor recuperável (impairment) de $ 20 para aquele ágio, o valor da diferença temporária tributável relacionada com o ágio é reduzida de $ 100 para $ 80, com a redução resultante no valor do passivo fiscal diferido não reconhecido. A redução no valor do passivo fiscal diferido não reconhecido também é considerada como relacionada ao reconhecimento inicial do ágio e, portanto, proibida de ser reconhecida segundo o item 15(a).

 

21B. Passivos fiscais diferidos por diferenças temporárias tributáveis relacionadas ao ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) são, entretanto, reconhecidos na medida em que  eles  não  surjam  do  reconhecimento  inicial  do  ágio  derivado  da  expectativa  de rentabilidade futura.

 

Por exemplo, se na combinação de negócios a entidade reconhece o ágio de $ 100 que é dedutível para fins fiscais à taxa de 20 por cento ao ano começando no ano da aquisição, a base fiscal do ágio é de $ 100 no reconhecimento inicial e $ 80 no final do ano de aquisição. Se o valor contábil do ágio ao final do ano de aquisição permanece inalterado em $ 100, uma diferença temporária tributável de $ 20 surgiria no final daquele ano. Considerando que essa diferença temporária tributável não está relacionada com o reconhecimento inicial do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura, o passivo fiscal diferido resultante deve ser reconhecido.

 

Reconhecimento inicial de ativo ou passivo

 

22.    Uma diferença temporária pode surgir no reconhecimento inicial de um ativo ou passivo; por exemplo, se todo o custo ou parte do custo do ativo não vier a ser dedutível para fins fiscais. O método de contabilização para essa diferença temporia depende da natureza da transação que conduziu ao reconhecimento inicial do ativo ou passivo:

 

(a)  na combinação de negócios, a entidade deve reconhecer qualquer passivo ou ativo fiscal diferido e isso afeta o total do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura ou ganho na compra vantajosa reconhecidos (ver item 19);

 

(b)  se a transação afeta o lucro contábil ou o lucro tributável, a entidade deve reconhecer um ativo ou passivo fiscal diferido e deve reconhecer a despesa ou a receita por tributo diferido resultante no resultado (ver item 59);

 

(c)  se a transação não é uma combinação de negócios e não afeta nem o lucro contábil nem o lucro tributável, a entidade, na ausência das exceções previstas pelos itens 15 e 24, reconheceria o ativo ou passivo fiscal diferido resultante e ajustaria o valor contábil do ativo ou passivo pelo mesmo valor. Esses ajustes tornariam as demonstrões contábeis menos  transparentes.  Portanto,  este  Pronunciamento  não  permite  que  a  entidade reconheça o ativo ou passivo fiscal diferido resultante, tanto no reconhecimento inicial ou subsequentemente (ver o exemplo a seguir). Além disso, a entidade não deve reconhecer mudanças subsequentes no ativo ou passivo fiscal diferido não reconhecido à medida que


 

o ativo é depreciado.

 

 

Exemplo ilustrativo do item 22(c)

 

A entidade pretende usar um ativo cujo custo é $ 1.000 durante toda a sua vida útil de cinco anos e depois baixá-lo com o valor residual zero. A alíquota do tributo é 40%. A depreciação do ativo não é dedutível para fins fiscais. Na venda, qualquer ganho de capital não se tributável e qualquer perda de capital não se dedutível.

 

Conforme recupera o valor contábil do ativo, a entidade obtém lucro tributável de $ 1.000 e paga tributo de $ 400. A entidade não reconhece o passivo fiscal diferido resultante de $

400 na data da aquisição do ativo porque ele resulta do reconhecimento inicial do ativo.

 

No ano seguinte, o valor contábil do ativo é $ 800. Ao obter lucro tributável de $ 800, a entidade paga o tributo de $ 320. A entidade não reconhece o passivo fiscal diferido de $

320 porque ele resulta do reconhecimento inicial do ativo.

 

23.    De   acordo   com    Pronunciamento   Técnic CPC   39   –   Instrumentos   Financeiros: Apresentação,    emitente   do   instrumento   financeiro   composto   (po exemplo,   título conversível) classifica o componente de dívida do instrumento como passivo e o componente de patrimônio como patrimônio líquido. Em alguns países, a base fiscal do componente de dívida no reconhecimento inicial é igual ao valor inicial contábil da soma do passivo e das parcelas de patrimônio líquido. A diferença temporia tributável resultante surge do reconhecimento  inicial  do  componente  de  patrimônio  separadamente  do  componente  de dívida. Portanto, a exceção mencionada no item 15(b) não se aplica. Consequentemente, a entidade reconhece o passivo fiscal diferido resultante. De acordo com o item 61A, o tributo diferido  deve  ser  debitado  diretamente  no  valor  contábil  do  componente  de  patrimônio líquido. De acordo com o item 58, mudanças subsequentes no passivo fiscal diferido devem ser reconhecidas no resultado como despesa (receita) de tributo diferido.

 

Diferença temporária dedutível

 

24.    O ativo fiscal diferido deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias dedutíveis na medida em  que seja provável  a existência de  lucro  tributávecontra  o  qual  a diferença temporia dedutível possa ser utilizada, a não ser que o ativo fiscal diferido surja do reconhecimento inicial de ativo ou passivo na transação que:

 

(a)  não é uma combinação de negócios; e

 

(b)  no momento da transação não afeta nem o lucro contábil nem o lucro tributável (prejuízo fiscal).

 

Entretanto, para diferenças temporárias dedutíveis associadas com investimentos em controladas, filiais e coligadas, e interesses em empreendimentos sob controle conjunto, o ativo fiscal diferido deve ser reconhecido de acordo com o item 44.

 

25.    É inerente ao reconhecimento de um passivo que o valor contábil seja liquidado em períodos futuros por meio de saída de recursos da entidade que incorporam benecios econômicos. Quando os recursos fluem da entidade, parte ou todos os seus valores podem ser dedutíveis para determinar o lucro tributável de um período posterior ao período no qual o passivo é reconhecido. Nesses casos, existe a diferença temporária entre o valor contábil do passivo e


 

sua base fiscal. Consequentemente, surge o ativo fiscal diferido relativo ao tributo sobre os lucros  o  qual  se recuperável  nos  períodos  futuros  quando  aquela parte do  passivo  for dedutível para determinar o lucro tributável. Similarmente, se o valor contábil do ativo é menor do que a sua base fiscal, a diferença dá margem a um ativo fiscal diferido decorrente dos tributos sobre o lucro que devem ser recuperáveis em períodos futuros.

 

Exemplo

 

A entidade reconhece o passivo de $ 100 relativo à provisão para gastos com garantia de produto. Para fins fiscais, os gastos de garantia de produto não são dedutíveis até que a entidade pague as reclamões. A alíquota do tributo é de 25%.

 

A base fiscal do passivo é zero (valor contábil de $ 100, menos o valor que será dedutível para fins fiscais relacionado àquele passivo em períodos futuros). Ao liquidar o passivo pelo seu valor contábil, a entidade reduz seu lucro tributável futuro no valor de $ 100 e, consequentemente, reduz seus futuros pagamentos de tributos em $ 25 ($ 100 a 25%). A diferença entre o valor contábil de $ 100 e a base fiscal de zero é a diferença temporária dedutível de $ 100. Portanto, a entidade reconhece o ativo fiscal diferido de $ 25 ($ 100 a

25%) desde que seja provável que a entidade venha a obter lucro tributável suficiente nos períodos futuros para se beneficiar da redução dos pagamentos de tributos.

 

26.    O que segue são exemplos de diferenças temporárias dedutíveis que resultam em ativos fiscais diferidos:

 

(a)  despesas com benecios de aposentadoria podem ser deduzidas para determinar o lucro contábil na medida em que o serviço é prestado pelo empregado, mas deduzidas para determinar lucro tributável somente quando as contribuições são pagas para um fundo constituído pela entidade ou os benecios de aposentadoria são pagos pela entidade. Existe uma diferença temporária entre o valor contábil do passivo e a sua base fiscal; em geral, a base fiscal do passivo é zero. Tal diferença temporia dedutível resulta em um ativo fiscal diferido, que benecios econômicos irão fluir para a entidade na forma de dedução dos lucros tributáveis quando as contribuições ou os benecios de aposentadoria forem pagos;

 

(b)  os gastos com pesquisa devem ser reconhecidos como despesa para determinar o lucro contábil no período em que são incorridos, mas podem não ser dedutíveis para determinar o lucro tributável (prejuízo fiscal) a um período posterior. A diferença entre a base fiscal dos gastos com pesquisa, que é o valor que as autoridades tributárias permitem como dedução nos peodos futuros, e o valor contábil de zero é a diferença temporária dedutível que resulta em ativo fiscal diferido;

 

(c)  com limitadas exceções, a entidade deve reconhecer os ativos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos em combinação de negócios aos seus valores justos na data de aquisição. Quando o passivo assumido é reconhecido na data da aquisição, mas os custos relacionados  não  podem  ser deduzidos  para  determinar os  lucros  tributáveis  a um período posterior, surge uma diferença temporária dedutível que resulta em ativo fiscal diferido. O ativo fiscal diferido também surge quando o valor justo de ativo identifivel adquirido é menor do que a sua base fiscal. Em ambos os casos, o ativo fiscal diferido resultante afeta o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) (ver item 66); e

 

(d)  determinados ativos podem ser registrados contabilmente ao valor justo, ou podem ser


 

reavaliados, quando isso é permitido legalmente, sem que um ajuste equivalente seja feito para fins fiscais (ver item 20). A diferença temporia dedutível surge se a base fiscal do ativo exceder seu valor contábil.

 

Exemplo ilustrativo do item 26(d) (Incluído pela Revisão CPC 10)

 

Identificação de diferença temporia dedutível no final do ano 2:

 

A entidade A compra por $ 1.000, no início do ano 1, um instrumento de dívida com valor nominal de $ 1.000 pagável no vencimento em 5 anos e com a taxa de juros de 2% pagável no final de cada ano. A taxa efetiva de juros é de 2%. O instrumento de dívida é mensurado pelo valor justo.

 

No final do ano 2, o valor justo do instrumento de dívida diminuiu para $ 918 como resultado do aumento nas taxas de juro de mercado para 5%. É provável que a entidade A irá receber todos os fluxos de caixa contratuais se continuar a deter o instrumento de dívida.

 

Quaisquer ganhos (perdas) com o instrumento de dívida são tributáveis (dedutíveis) somente quando realizados. Os ganhos (perdas) resultantes da venda ou vencimento do instrumento de dívida devem ser calculados para efeitos fiscais como a diferença entre o valor recebido e o custo original do instrumento de dívida.

 

Consequentemente, a base fiscal do instrumento de dívida será o seu custo original.

 

A  diferença  entre  o  valor  contábil  do  instrumento  de  dívida  da  entidade  no  balanço patrimonial de $ 918 e sua base fiscal de $ 1.000 origem à diferença temporária dedutível de $ 82 no final do ano 2 (ver itens 20 e 26(d)), independentemente do fato de a entidade A esperar recuperar o valor contábil do instrumento de dívida por venda ou utilização, ou seja, mantendo-o e recebendo os fluxos de caixa contratuais, ou a combinação de ambos.

 

Isso  ocorre  porquas  diferenças  temporárias  dedutíveis  são  as  diferenças  entre  o  valor contábil de ativo ou passivo no balanço patrimonial e a sua base tributável que irá resultar em quantias que serão dedutíveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal) de períodos futuros, quando o valor contábil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado (ver item 5). A entidade obtém a dedução equivalente à base fiscal do ativo de $ 1.000 na determinação do lucro tributável (perda fiscal), quer na venda ou no vencimento.

 

27.    A reversão das diferenças temporárias dedutíveis resulta em deduções para determinar os lucros tributáveis em períodos futuros. Entretanto, os benecios econômicos na forma de reduções em pagamentos de tributos fluirão para a entidade somente se ela obtiver lucros tributáveis suficientecontra os quais  as deduções possam ser compensadas. Portanto, a entidade deve reconhecer os ativos fiscais diferidos somente quando for provável que venham a estar disponíveis lucros tributáveis contra os quais as diferenças temporárias dedutíveis possam ser utilizadas.

 

27A. Quando a entidade avaliar se os lucros tributáveis estao disponíveis relativamente aos quais ela pode utilizar a diferença temporária dedutível, ela deve analisar se a legislação fiscal restringe as fontes de lucros tributáveis relativamente aos quais podem ser feitas deduções sobre a reversão dessa diferença temporária dedutível. Se a legislação fiscal não impuser tais


 

restrições, a entidade deve avaliar a diferença temporária dedutível em combinação com todas as suas outras diferenças temporias dedutíveis. No entanto, se a legislação fiscal restringir a utilização de perdas para a dedução relativamente à receita de um tipo específico, a diferença temporia dedutível deve ser avaliada em combinação apenas com outras diferenças temporias dedutíveis do tipo apropriado. (Incluído pela Revisão CPC 10)

 

28.    É provável que venha  a estar disponível o lucro tributável contra o qual uma diferença temporia dedutível possa ser utilizada quando existem diferenças temporárias tributáveis suficientes relacionadas com a mesma autoridade tributária e a mesma entidade tributável a qual se espera reverter:

 

(a)  no mesmo período em que seja escriturada a reversão esperada da diferença temporia dedutível; ou

 

(b)  em  períodos  nos  quais  a  perda  fiscal  advinda  do  ativo  fiscal  diferido  possa  ser compensada em períodos anteriores ou futuros.

 

Em tais circunstâncias, o ativo fiscal diferido é reconhecido no período em que surgem as diferenças temporárias dedutíveis.

 

29.    Quando não existem suficientes diferenças temporárias tributáveis relacionadas com a mesma autoridade tributária e a mesma entidade tributável, o ativo fiscal diferido é reconhecido na medida em que:

 

(a)  seja provável que a entidade terá lucro tributável suficiente relacionado com a mesma autoridade tributária  e  a mesma  entidade tributável  no  mesmo  período  em  que  seja escriturada a reversão da diferença temporária dedutível (ou em períodos nos quais surja um prejuízo fiscal proveniente do ativo fiscal diferido que possa ser compensado em períodos futuros ou anteriores). Ao avaliar se ela terá lucro tributável suficiente em períodos futuros, a entidade deve ignorar os valores tributáveis advindos de diferenças temporias dedutíveis que se espera que se originem em períodos futuros, porque o ativo fiscal diferido advindo dessas diferenças temporárias dedutíveis irá exigir futuros lucros tributáveis para poder ser utilizado; ou

 

(b)  estejam disponíveis para a entidade as oportunidades de planejamento  tributário que criarão o lucro tributável em períodos apropriados.

 

29.    Quando  não  existirem  suficientes  diferençatemporárias  tributáveis  relacionadas  com  a mesma autoridade tributária e a mesma entidade tributável, o ativo fiscal diferido deve ser reconhecido à medida que:

 

(a)  seja provável que a entidade terá lucro tributável suficiente relacionado com a mesma autoridade tributária  e  a mesma  entidade tributável  no  mesmo  períodem  que  seja escriturada a reversão da diferença temporária dedutível (ou em períodos nos quais surja prejuízo fiscal proveniente do ativo fiscal diferido que possa ser compensado em períodos futuros ou anteriores). Ao avaliar se ela telucro tributável suficiente em períodos futuros, a entidade deve:

 

(i)   comparaas  diferenças  temporias  dedutíveis  com  lucro  tributável  futuro  que permite excluir as deduções fiscais resultantes da reversão dessas diferenças temporias dedutíveis. Essa comparação mostra a extensão em que o lucro tributável  futuro  se suficiente  para  a  entidade  poder  deduzir  os  montantes resultantes da reversão dessas diferenças temporárias dedutíveis; e


 

(ii)  ignorar os valores tributáveis advindos de diferenças temporárias dedutíveis que se espera que se originem em períodos futuros, porque o ativo fiscal diferido advindo dessas diferenças temporárias dedutíveis irá exigir futuros lucros tributáveis para poder ser utilizado; ou

 

(b)  estejam disponíveis para a entidade as oportunidades de planejamento  tributário que criarão o lucro tributável em períodos apropriados. (Alterado pela Revisão CPC 10)

 

29A. A estimativa de lucro tributável futuro provável pode incluir a recuperação de alguns dos ativos da entidade por valor superior ao seu valor contábil se houver provas suficientes de que seprovável que a entidade vai conseguir atingir esse objetivo. Por exemplo, quando o ativo for mensurado pelo valor justo, a entidade deve considerar se há provas suficientes para concluir que será provável que a entidade irá recuperar o ativo por valor superior ao seu valor contábil. Esse pode ser o caso, por exemplo, quando a entidade pretende manter o instrumento de dívida de taxa fixa e receber os fluxos de caixa contratuais. (Incluído pela Revisão CPC 10)

 

30.    Oportunidades de planejamento tributário são ões que a entidade pode tomar a fim de criar ou  aumentar  o  lucro  tributável  em  período  específico  antes  da  expiração  do  prazo  de utilização de prejuízo fiscal ou compensação de crédito fiscal. Por exemplo, em alguns países, o lucro tributável pode ser criado ou aumentado por:

 

(a)  opção de ter receita de juros tributada em regime de caixa ou competência;

 

(b)  diferimento da reivindicação para determinadas deduções do lucro tributável;

 

(c)  vender, e talvez arrendar de volta, ativos que foram avaliados, mas para os quais a base fiscal não foi ajustada para refletir tal avaliação; e

 

(d)  vender  um  ativo  que  gera  lucro  não  tributável  (como,  em  alguns  países,  título  do governo) a fim de comprar outro investimento que gera lucro tributável.

 

Quando as oportunidades de planejamento tributário anteciparem lucro tributável de um período posterior para um período anterior, a utilização de prejuízo fiscal ou a compensação de crédito fiscal ainda depende da existência de futuros lucros tributáveis de outras fontes que não diferenças temporárias de origem futura.

 

31.   Quando a entidade possui histórico de prejuízos recentes, a entidade deve considerar a orientação contida nos itens 35 e 36.

 

32.    (Eliminado).

 

Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill)

 

32A. Se o valor contábil do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) que surgir de combinação de negócios for menor do que a sua base fiscal, a diferença margem a ativo fiscal diferido. O ativo fiscal diferido advindo do reconhecimento inicial do ágio será reconhecido como parte da contabilização de combinação de negócios na medida em que for provável que estará disponível lucro tributável contra o qual a diferença temporária dedutível pode ser utilizada.

 

Reconhecimento inicial de ativo ou passivo

 

33.    Uma situação em que um ativo fiscal diferido surge no reconhecimento inicial de um ativo é


 

quando uma subvenção governamental não tributável relacionada com ativo é deduzida para se  chegar  ao  valor  contábil  do  ativo,  mas,  para  fins  fiscais,  não  é  deduzida  do  valor depreciável do ativo (em outras palavras, sua base fiscal); o valor contábil do ativo é menor do  que  a  sua  base  fiscal  e  isso   origem  a  uma  diferença  temporária  dedutível.  As subvenções governamentais também podem ser consideradas como receita diferida, caso em que a diferença entre a receita diferida e sua base fiscal zero é uma diferença temporária dedutível. Qualquer que seja o método de apresentação que a entidade adote, a entidade não deve reconhecer o ativo fiscal diferido resultante pelas razões apresentadas no item 22.

 

Prejuízos e créditos fiscais não utilizados

 

34.    Um  ativo  fiscal  diferido  deve  ser  reconhecido  para  o  registro  de  prejuízos  fiscais  não utilizados  e créditos  fiscais  não  utilizados  na  medida em  que  seja provável  que  estarão disponíveis lucros tributáveis futuros contra os quais os prejuízos fiscais não utilizados e créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados.

 

35.    Os critérios para reconhecer ativos fiscais diferidos advindos do registro de prejuízos fiscais e créditos fiscais não utilizados são os mesmos critérios para reconhecer ativos fiscais diferidos advindos de diferenças temporárias dedutíveis. Entretanto, a existência de prejuízos fiscais não utilizados é uma forte evidência de que futuros lucros tributáveis podem não estar disponíveis. Portanto, quando a entidade tem um histórico de perdas recentes, ela deve reconhecer ativo fiscal diferido advindo de prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados somente na medida em que tenha diferenças temporárias tributáveis suficientes ou existam outras evidências convincentes de que haverá disponibilidade de lucro tributável suficiente para compensação futura dos prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados. Nessas circunstâncias, o item 82 exige divulgação do valor do ativo fiscal diferido e a natureza da evidência que comprova o seu reconhecimento.

 

36.    A entidade deve considerar os seguintes critérios para avaliar a probabilidade de que haverá disponibilidade de lucro tributável, contra o qual os prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados:

 

(a)  se  entidade  tem  diferenças  temporárias  tributáveis  suficientes  relacionadas  com  a mesma autoridade tributária e a mesma entidade tributável que resultarão em valores tributáveis contra os quais os prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados podem ser utilizados antes que expirem;

 

(b)  se for provável que a entidade terá lucros tributáveis antes que os prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados expirem;

 

(c) se os prejuízos fiscais não utilizados resultarem de causas identificáveis que são improváveis de ocorrer novamente; e

 

(d)  se estiverem disponíveis para a entidade oportunidades de planejamento tributário (ver item 30) que criarão lucro tributável no período em que prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados.

 

Na medida em que não for provável que estará disponível lucro tributável contra o qual prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados sejam utilizados, o ativo fiscal diferido não deve ser reconhecido.

 

Remensuração de ativo fiscal diferido não reconhecido


 

 

37.    Ao final de cada período de apresentação das demonstrões contábeis, a entidade deve reavaliar os ativos fiscais diferidos não reconhecidos. A entidade reconhece um ativo fiscal diferido não reconhecido previamente na medida em que se torna provável que lucros tributáveis futuros permitirão que o ativo fiscal diferido seja recuperado. Por exemplo, uma melhoria nas condições de comercialização pode tornar mais provável que a entidade seja capaz de gerar lucro tributável suficiente no futuro para que o ativo fiscal diferido atenda aos critérios de reconhecimento mencionados nos itens 24 ou 34. Outro exemplo é quando a entidade reavalia os ativos fiscais diferidos na data da combinação de negócios ou subsequentemente (ver itens 67 e 68).

 

Investimento em controlada, filial e coligada e interesses em empreendimento sob controle conjunto (joint ventures)

 

38.    Diferenças temporárias surgem quando o valor contábil de investimentos em controladas, filiais e coligadas ou interesses em empreendimentos sob controle conjunto (ou seja, a participação da empresa controladora ou do investidor nos ativos líquidos da controlada, filial, coligada ou empresa investida, incluindo o valor contábil do ágio derivado da expectativa sobre rentabilidade futura) se torna diferente da base fiscal (a qual é geralmente o custo) do investimento ou interesse. Tais diferenças podem surgir de uma série de circunstâncias diferentes, por exemplo:

 

(a)  existência de lucros não distribuídos em controladas, filiais, coligadas e empreendimentos sob controle conjunto;

 

(b)  mudanças nas taxas de mbio quando a empresa controladora e sua controlada estão localizadas em países diferentes; e

 

(c)  redução no valor contábil do investimento na coligada para seu valor recuperável.

 

Nas  demonstraçõecontábeis  consolidadas,  a diferença temporária  pode  ser diferente da diferença temporária associada com aquele investimento nas demonstrões contábeis separadas da empresa controladora, se a empresa controladora registra o investimento nas suas demonstrões contábeis separadas ao preço de custo ou valor reavaliado.

 

39.    A entidade reconhece passivo fiscal diferido para todas as diferenças temporárias tributáveis associadas com investimentos em controladas, filiais e coligadas e participões em empreendimentos sob controle conjunto, exceto quando ambas as seguintes condições sejam atendidas:

 

(a)  a  empresa  controladora,  o  investidor  ou  empreendedor  seja  capaz  de  controlar  a periodicidade da reversão da diferença temporária; e

 

(b)  seja provável que a diferença temporária não se reverterá em futuro previsível.

 

39.   A entidade deve reconhecer passivo fiscal diferido para todas as diferenças temporárias tributáveis associadas com investimentos em controladas, filiais e coligadas e participações em negócios em conjunto, exceto quando ambas as seguintes condições sejam atendidas:

 

(a)  a empresa controladora, o investidor, o empreendedor em conjunto ou o operador em conjunto seja capaz de controlar a periodicidade da reversão da diferença temporária; e

 

(b)  seja provável que a diferença temporária não se reverte em futuro previsível. (Alterado pela Revisão CPC 03)


 

 

40.    Como a empresa controladora controla a política de dividendos de sua controlada, ela é capaz de controlar a periodicidade da reversão das diferenças temporárias de coligadas com aquele investimento (incluindo as diferenças temporias advindas não somente de lucros não distribuídos, mas também de quaisquer diferenças de conversão de moeda estrangeira). Além disso, muitas vezes seria imprativel determinar o valor do tributo sobre o lucro que seria devido quando a diferença temporia for revertida. Portanto, quando a empresa controladora determina que aqueles lucros não serão distribuídos em futuro previsível, ela não deve reconhecer o passivo fiscal diferido. A mesma consideração se aplica aos investimentos em filial.

 

41.    Os  ativos  e  passivos  não  monetários  da  entidade  devem  ser  mensurados  na  sua  moeda funcional (ver o Pronunciamento Técnico CPC 02 Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrões Contábeis). Se o lucro tributável ou prejuízo fiscal da entidade (e, assim, a base fiscal de seus ativos e passivos não monetários) é determinado em moeda  diferente,  as  alterações  na  taxa  de  câmbio  originam  diferenças  temporias  que resultam em passivo fiscal diferido reconhecido ou (sujeito ao item 24) ativo fiscal diferido reconhecido. O tributo diferido resultante é debitado ou creditado no resultado (ver item 58).

 

42.    O investidor em coligada não controla aquela entidade e geralmente não está em posição de determinar sua política de dividendos. Portanto, na ausência de um contrato exigindo que os lucros da coligada não venham a ser distribuídos no futuro previsível, o investidor deve reconhecer o passivo fiscal diferido advindo de diferenças temporárias tributáveis associadas com seu investimento nessas coligadas. Em alguns casos, o investidor pode não ser capaz de determinar o valor do tributo que seria devido se ele recuperasse o custo do seu investimento na coligada, mas pode determinar que ele se igual ou maior a um valor mínimo. Nesses casos, o passivo fiscal diferido é medido por esse valor.

 

43.   O acordo entre as partes de empreendimento sob controle conjunto geralmente trata da distribuição de lucros e identifica se as decisões sobre esses assuntos exigem o consentimento de todos os empreendedores ou de sua maioria. Quando o empreendedor pode controlar a distribuição de lucros e é provável que os lucros não sejam distribuídos em futuro previsível, o passivo fiscal diferido não deve ser reconhecido.

 

43.    O acordo entre as partes de negócios em conjunto geralmente trata da distribuição de lucros e identifica se as decisões sobre esses assuntos exigem o consentimento de todas as partes ou de grupo das partes. Quando o empreendedor em conjunto ou o operador em conjunto puder controlar a época da distribuição de sua parcela dos lucros de negócios em conjunto e esta parcela não se distribuída em futuro previsível, o passivo fiscal diferido não deve ser reconhecido. (Alterado pela Revisão CPC 03)

 

44.    A entidade reconhece ativo fiscal diferido para todas as diferenças temporárias dedutíveis advindas dos investimentos em controladas, filiais e coligadas e participões em empreendimentos sob controle conjunto (joint venture), na medida em que, e somente na medida em que, seja provável que:

 

(a)  a diferença temporária será revertida em futuro previsível; e

 

(b)  estará disponível lucro tributável contra o qual a diferença temporária possa ser utilizada.


 

45.    Ao decidir se o ativo fiscal diferido é reconhecido para diferenças temporias dedutíveis associadas com seus investimentos em controladas, filiais e coligadas e seus interesses em empreendimentos sob controle conjunto, a entidade considera a orientação mencionada nos itens 28 a 31.

 

Mensuração

 

46.    Passivos (ativos) de tributos correntes referentes aos períodos corrente e anterior devem ser mensurados pelo valor esperado a ser pago para (recuperado de) as autoridades tributárias, utilizando as alíquotas de tributos (e legislação fiscal) que estejam aprovadas no final do período que está sendo reportado.

 

47.    Os ativos e passivos fiscais diferidos devem ser mensurados pelas alíquotas que se espera que sejam apliveis no peodo quando for realizado o ativo ou liquidado o passivo, com base nas alíquotas (e legislaçãfiscal) que  estejam em  vigor  ao  final do  peodo que está sendo reportado.

 

48.    Ativos e passivos correntes e diferidos são geralmente mensurados utilizando as alíquotas de tributos (e legislação fiscal) que estejam em vigor. Entretanto, em alguns países os anúncios de alíquotas de tributos (e legislação fiscal) pelo governo têm o efeito substantivo de promulgação real, a qual pode ocorrer muitos meses após o anúncio. Nesses países, os ativos e passivos fiscais devem ser mensurados usando a alíquota de tributo anunciada (e as leis fiscais).

 

49.    Quando diferentes alíquotas de tributos se aplicam a diferentes níveis de lucro tributável, os ativos e passivos fiscais diferidos devem ser mensurados utilizando-se as alíquotas médias que se espera sejam aplicadas ao lucro tributável (prejuízo fiscal) dos períodos nos quais se espera que as diferenças temporárias sejam revertidas.

 

50.    (Eliminado).

 

51.    A mensuração dos passivos fiscais diferidos e dos ativos fiscais diferidos deve refletir os efeitos fiscais que a entidade espera, ao final do período que está sendo reportado, recuperar ou liquidar o valor contábil de seus ativos e passivos.

 

51A. Em alguns países, a forma pela qual a entidade recupera (liquida) o valor contábil de um ativo

(passivo) pode afetar uma ou ambas as condições seguintes:

 

(a) alíquota de tributo aplivel quando a entidade recupera (liquida) o valor contábil de ativo (passivo); e

 

(b) a base fiscal do ativo (passivo).

 

Nesses  casos,  a entidade deve mensurar os  passivos  fiscais  diferidos  e os  ativos  fiscais diferidos utilizando a alíquota de tributo e a base fiscal que são consistentes com a maneira esperada de recuperação ou liquidação.

 

Exemplo A

 

Um item do imobilizado possui o valor contábil de $ 100 e a base fiscal de $ 60. A alíquota de


 

tributo de 20% seria aplicada ao lucro caso o item fosse vendido e a alíquota de tributo de

30% seria aplicada aos demais lucros.

 

A entidade deve reconhecer o passivo fiscal diferido de $ 8 ($ 40 a 20%) se ela espera vender o item sem qualquer outro uso e o passivo fiscal diferido de $ 12 ($ 40 a 30%) se ela espera manter o item e recuperar seu valor contábil por meio do uso.

 

Exemplo B

 

Um item do imobilizado com custo de $ 100 e valor contábil de $ 80 é reavaliado para $ 150. Nenhum ajuste equivalente é feito para fins fiscais. A depreciação acumulada para fins fiscais é $ 30 e a alíquota do tributo é 30%. Se o item é vendido por mais do que o custo, a depreciação acumulada para fins fiscais de $ 30 se incluída no lucro tributável, mas a receita da venda superior ao custo não será tributável.

 

A base fiscal do item é $ 70 e existe a diferença temporária tributável de $ 80. Se a entidade espera recuperar o valor contábil usando o item, ela deve gerar lucro tributável de $ 150, mas somente pode deduzir a depreciação de $ 70. Nessa base, existe o passivo fiscal diferido de $ 24 ($ 80 a 30%). Se a entidade espera recuperar o valor contábil vendendo o item imediatamente com receita de $ 150, o passivo fiscal diferido deve ser computado como segue:

 

 

Diferença

Temporária

Tributável

Alíquota do

Tributo

Passivo

Fiscal

Diferido

Depreciação acumulada para fins fiscais

30

30%

9

Rendimentos excedentes ao custo

50

Zero

-

Total

80

 

9

(Observação:  de  acordo  com  o  item  61A,  o  tributo  diferido  adicional  que  surge  da

reavaliação deve ser reconhecido em outros resultados abrangentes).

 

Exemplo C

 

Os fatos ocorrem como no exemplo B, exceto que se o item for vendido por valor maior do que o custo, a depreciação acumulada para fins fiscais será incluída no rendimento tributável (tributado a 30%) e a receita da venda será tributada a 40%, depois da dedução do custo ajustado pela inflação de $ 110.

 

Se  a  entidade  espera  recuperar  o  valor  contábil  usando  o  item,  ela  deve  gerar  lucro tributável de $ 150, mas somente pode deduzir a depreciação de $ 70. Assim, a base fiscal é $

70, existe uma diferença temporária tributável de $ 80 e existe o passivo fiscal diferido de $

24 ($ 80 a 30%), como no exemplo B.

 

Se a entidade espera recuperar o valor contáb