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OCPC 07 - Evidenciação na Divulgação dos Relatórios Contábil-Financeiros de Propósito Geral


COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS

 

ORIENTAÇÃO CNICA OCPC 07

 

 

 

Evidenciação na Divulgação dos Relatórios

Contábil-Financeiros de Propósito Geral

 

 

 

 

 

 

Razões da emissão desta Orientação sobre a elaboração das notas explicativas

 

IN1. O volume de informações contido na divulgação dos relatórios contábil-financeiros de propósito geral tem provocado grandes questionamentos pelos agentes do mercado em relação à extensão do material apresentado. Muitos agentes têm notado a existência de informões irrelevantes, ao mesmo tempo em que se comentam faltas de informações relevantes.

 

IN2.  A reprodução de informações muitas vezes dadas como desnecessárias estaria trazendo como consequência o aumento do custo da elaboração e da divulgação, o que também é foco de reclamações dos diversos agentes do mercado, desde os preparadores dos relatórios contábil- financeiros até os analistas, passando pelos conselheiros das companhias.

 

IN3.  A apresentação das demonstrações contábeis, segundo muitos, parece adotar a técnica de check list nas divulgações requeridas pelos Pronunciamentos, Interpretações e Orientões do Comitê  de  Pronunciamentos Contábeis  -  CPC,  não  sendo  observados,  muitas  vezes,  os critérios  de  relevância.  Vem  sendo  afirmado,  inclusive,  que  o  excesso  de  informões dificulta a adequada tomada de decisão por parte dos usuários das demonstrações contábeis.

 

IN4.  Pelo que se tem conhecimento, essa não é uma situação tipicamente brasileira. Está havendo forte movimento mundial no sentido de se chegar a caminhos que tragam para as demonstrações contábeis apenas as informões que realmente interessam aos usuários no sentido de orientar as suas decies sobre uma entidade. Tanto que discussões e documentos recentes têm surgido a respeito, como, por exemplo:


 

 

 

 

 

 

 

 

 
•    O EFRAG European Financial Reporting Advisory Group, que recomenda à União Europeia a adoção ou não dos documentos emitidos pelo IASB (IFRSs), emitiu em 2012 o documento: Towards a Disclosure Framework for the Notes, discutindo e coletando opiniões especificamente sobre a divulgação das notas explicativas. Como conclusão, propõe a elaboração de Estrutura Conceitual específica para a apresentação dessas notas.

 

•    O ASAF Accounting Standards Advisory Forum, do próprio IASB International Accounting Standards Board, em sua reunião de setembro de 2013, discutiu intensamente o problema e deliberou propor ao board do IASB ões na direção de disciplinar as diretrizes gerais sobre divulgação e notas explicativas.

 

•    O IASB divulgou o documento Discussion Forum Financial Reporting Disclosure, em maio de 2013, reportando várias manifestações de usuários, preparadores e auditores a respeito de dificuldades relativas à qualidade das notas explicativas e recentemente criou um grupo para discutir exatamente Disclosure Initiative.

 

•    O FASB, em março de 2014, numa ação concreta, emitiu, para discussão, o Proposed Statement of Financial Accounting Concepts intitulado Conceptual Framework for Financial Reporting, Chapter 8: Notes to Financial Statements (41 páginas), como estrutura conceitual para a emissão das notas explicativas.

 

•    O IASB, também em março de 2014 e também numa ação concreta, divulgou o staff paper sobre o projeto Disclosure Iniciative sobre Materiality, e o exposure draft ED/2014/1 Disclosure Initiative proposed amendments to IAS 1, com o objetivo de introduzir modificações no IAS 1, Pronunciamento Técnico CPC 26 Apresentação das Demonstrações Contábeis, resultado de uma série de projetos de curto e médio prazos que visam melhorar os princípios de apresentão e divulgação por meio do uso de julgamento e do conceito de materialidade por parte das entidades.

 

IN5.  Este CPC decidiu, então, efetuar alguns levantamentos e concluiu que já existem diretrizes sobre a evidenciação, especialmente nas notas explicativas, em diversos Pronunciamentos, Interpretões  e  Orientões,  principalmente  no  PronunciamentConceitual  Básico  - Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro e no Pronunciamento Técnico CPC 26, bem  como na  própria Lei  daSociedades por Ações (6.404/76) e em documentos de diversos órgãos reguladores.

 

IN6.  concluiu também que possibilidade de emissão de algumas orientões sobre essa evidenciação.

 

IN7.  Após analisar essa situação e considerando que possa levar certo tempo até que o IASB conclua os projetos em andamento relacionados a esse tema e efetue as modificações que podem acelerar esse processo, este Comitê deliberou considerar a emissão desta Orientação a fim de esclarecer e reforçar que, nas demonstrações contábeis e nas respectivas notas explicativas, sejam divulgadas informações relevantes (e apenas elas) que de fato auxiliem os usuários, considerando as normatizões já existentes, sem que os requerimentos nimos existentes em cada Pronunciamento Contábil emitido por este CPC deixem de ser atendidos.

 

Objetivo

 

1.      O objetivo desta Orientação é tratar dos requisitos básicos de elaboração e evidenciação a serem  observados quando  da  divulgação  dos  relatórios  contábil-financeiros de  propósito


geral.

 

2.      Esta Orientação está tratando, especificamente, da evidenciação das informões próprias das demonstrações contábil-financeiras anuais e intermediárias, eespecial das contidas nas notas explicativas.

 

Alcance

 

3.      Esta Orientação trata essencialmente de questões de divulgação, não alcançando questões de reconhecimento e de mensuração.

 

4.      Ela consolida exigências já existentes em Pronunciamentos, em Interpretões e em outras

Orientões deste Comitê, bem como na Lei, sem alterar tais exigências.

 

5.      Para  fins  desta  Orientação,  utiliza-se  sempre  a  palavra  relevância  lembrando  que  esse conceito abrange o da materialidade e o da palavra significativa. E utiliza-se a expressão políticas contábeis, que também abrange práticas e critérios contábeis.

 

Evidenciação já regulamentada

 

Principais diretrizes gerais contidas no Pronunciamento Conceitual Básico

 

6.      O objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral, conforme já estabelecido no item OB2 do Pronunciamento Conceitual Básico - Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, é fornecer informações contábil-financeiras acerca da entidade que reporta essa informação que sejam úteis a investidores existentes e em potencial, a credores por empréstimos e a outros credores, quando da tomada de decisão ligada ao fornecimento de recursos para a entidade.” (sublinhados adicionados, abreviadamente: s.a.)

 

7.      Informões úteis  são aquelas revestidas dacaracterísticas qualitativas fundamentais do relatório contábil-financeiro. Essas características, conforme esse mesmo Pronunciamento Conceitual Básico, item QC5, são relevância e representação fidedigna. (s.a.)

 

8.      O item QC6 dessa Estrutura Conceitual define: Informação contábil-financeira relevante é aquela capaz de fazer diferença nas decies que possam ser tomadas pelos usuários.” (s.a.)

 

9.      E o QC11 reforça: A informação é material se a sua omissão ou sua divulgação distorcida puder influenciar decies que os usuários tomam com base na informação contábil- financeira acerca de entidade específica que reporta a informação.” (s.a.)

 

10.    Depreende-se  desses  dispositivos  que  todas  as  informões  próprias  de  demonstrações contábil-financeiras de conhecimento da entidade que possam de fato influenciar investidores e credores e, apenas essas, devem ser divulgadas. A divulgação de informões irrelevantes costuma causar o mau efeito de desviar a atenção do usuário, o que contraria frontalmente o objetivo da divulgação fidedigna.

 

11.    O item QC12 afirma, abordando a demonstração contábil (que inclui as notas explicativas): para ser  representação perfeitamente fidedigna, a  realidade retratada precisa  ter  três atributos. Ela tem que ser completa, neutra e livre de erro. (s.a.)


12.    Esse  item  evidencia  a  responsabilidade  do  preparador  com  relação  à  completude  da

informação, à obrigatoriedade de que a informação e os comentários relativos a ela sejam neutros, o que inclui a qualificação e a adjetivação, e o zelo para a inexistência de erros.

 

13.    Cita o QC4: Se a informação contábil-financeira é para ser útil, ela precisa ser relevante e representar com fidedignidade o que se propõe a representar. A utilidade da informação contábil-financeira é melhorada se ela for comparável, verificável, tempestiva e compreensível.” (s.a.)

 

14.    Chama-se a atenção, nesse item QC4, ao item compreensibilidade, que inclui a nomenclatura das contas nas demonstrações e a redação utilizada nas notas explicativas. O conhecimento nimo  exigido  do  usuário  de  demonstrações  contábeinão  necessariamentabrange  a mesma profundidade dos especialistas, nem as mesmas terminologias por demais específicas da entidade ou do segmento econômico a que a entidade pertence. Assim, apenas quando absolutamente inevitável, deve ser utilizado linguajar técnico específico da entidade ou do setor. É conveniente considerar, neste caso, a apresentação de glossário completo e conciso junto com as demonstrações.

 

15.    A relevância, conforme a Estrutura Conceitual, é baseada na natureza ou na magnitude da informação, ou em ambas. Consequentemente, não se pode a priori especificar um limite quantitativo uniforme para relevância ou predeterminar o que seria julgado relevante para uma situação particular. Em razão disso, o julgamento sobre a relevância da informação será, praticamente, caso a caso. Diz o item QC11: a materialidade é um aspecto de relevância específico da entidade baseado na natureza ou na magnitude, ou em ambos, dos itens para os quais a informação está relacionada no contexto do relatório contábil-financeiro de uma entidade em particular. (s.a.)

 

16.    Assim normalment os   meros   significativos   par o    port da   entidade   são materiais/relevantes por sua influência potencial nas decies dos usuários, mas determinados valores, mesmo que pequenos em termos absolutos ou percentuais, podem ser relevantes em função não do seu tamanho, mas de sua natureza. Isso significa que podem ser de interesse para decisão dos usuários pela importância da informação em termos de governabilidade, de possível impacto futuro, de informação social, etc.

 

17.    Resumindo, a Estrutura Conceitual determina que toda a informação é relevante e deve ser divulgada se sua omissão ou sua divulgação distorcida puder influenciar decisões que os usuários tomam como base no relatório contábil-financeiro de propósito geral da entidade específica que reporta a informação. Consequentemente, se não tiver essa característica, a informação não é relevante e não deve ser divulgada. Além disso, a informação quando for relevante, deve ser completa, neutra, livre de erro, compavel, verificável, tempestiva e compreensível.

 

18.    Esse conjunto citado nos itens anteriores evidencia que o foco a ser considerado na elaboração e na análise das demonstrações contábeis é o da relevância das informações necessárias ao processo decirio de investidores e credores.

 

19.    Consequentemente, não podem faltar nas demonstrações contábeis as informões relevantes de que a entidade tenha conhecimento, bem como não devem ser divulgadas informões que não sejam relevantes.


Principais diretrizes gerais contidas no Pronunciamento Técnico CPC 26

 

20.    O Pronunciamento Técnico CPC 26 Apresentação das Demonstrações Contábeis determina, em seus itens 29 a 31, que:

 

29. A entidade deve apresentar separadamente nas demonstrações contábeis cada classe material de itens semelhantes. A entidade deve apresentar separadamente os itens de natureza ou função distinta, a menos que sejam imateriais. (s.a.)

 

30. Se um item não for individualmente material, deve ser agregado a outros itens, seja nas demonstrações contábeis, seja nas notas explicativas.” Mas observado que um item pode não ser suficientemente material para justificar a sua apresentação individualizada nas demonstrações contábeis, mas pode ser suficientemente material para ser apresentado de forma individualizada nas notas explicativas.”

 

31. A entidade não precisa fornecer uma divulgação específica, requerida por um Pronunciamento Técnico, Interpretação ou Orientação do CPC, se a informação não for material.” (s.a.)

 

21.   Esses ts itens, resumidamente, levam à conclusão de que a evidenciação, tanto nas demonstrações, quanto  nas  notaexplicativas, deve  ser  de  informões relativas  a  itens agrupados pela semelhança (não igualdade) em sua natureza e na sua função. Todavia, se irrelevantes, podem ficar inseridos em outros grupos para fins de apresentação.

 

22.    E outra conclusão fundamental: qualquer informação específica requisitada por qualquer Pronunciamento,  Interpretação  ou  Orientação  que  não  seja  relevante  não  deve  ser divulgada, inclusive para não desviar a atenção do usuário, com exceção da que for requerida expressamente por órgão regulador.

 

23.    O item 113 do mesmo Pronunciamento determina que as notas explicativas devem ser apresentadas, tanto quanto seja praticável, de forma sistetica. Cada item das demonstrações contábeis deve ter referência cruzada com a respectiva informação apresentada nas notas explicativas.”

 

24.    Já  o  item  114 afirma  que as  notas explicativas são normalmente apresentadas numa determinada  ordem  que  explicita  (declaração  de  conformidaderesumo  das  políticas contábeis, informações suporte, etc.), mas não obriga que seja essa a ordem a ser utilizada.

 

25.    Pelo contrário, o item 115 é expresso: Em algumas circunstâncias, pode ser necessário ou desejável alterar a ordem de determinados itens nas notas explicativas. Por exemplo, a informação sobre variações no valor justo reconhecidas no resultado pode ser divulgada juntamente com a informação sobre vencimentos de instrumentos financeiros, embora a primeira se relacione com a demonstração do resultado e a última se relacione com o balanço patrimonial. Contudo, até onde for praticável, deve ser  mantida uma estrutura sistetica das notas explicativas” (s.a.). Assim, pode a ordem ser a que a administração da entidade considerar como a mais adequada; todavia, é recomendável que haja uniformidade na forma de apresentação das informões em  notas explicativas em relação a períodos precedentes visando auxiliar a comparabilidade entre as demonstrações contábeis de um período em relação a períodos anteriores.

 

26.    O item 117 do mesmo Pronunciamento determina que a entidade deve divulgar no resumo


de políticas contábeis significativas:

 

(a) a base (ou bases) de mensuração utilizada(s) na elaboração das demonstrações contábeis; e

 

(b) outras políticas contábeis utilizadas que sejam relevantes para a compreensão das demonstrações contábeis.”

 

27.    O item 116 esclarece: As notas explicativas que proporcionam informação acerca da base para a elaboração das demonstrações contábeis e as políticas contábeis específicas podem ser apresentadas como são separada das demonstrações contábeis.” (s.a.)

 

28.    Depreende-se  dos  itens  anteriores  que  a  entidade  somente  deve  divulgar  as  bases  de elaboração das demonstrações e suas políticas contábeis que sejam suas particulares, suas específicas. Dessa forma, as políticas contábeis que não lhe sejam aplicáveis não requerem divulgação, assim como políticas contábeis baseadas em normas que não apresentam qualquer alternativa. Isso abrange os documentos tanto em vigor quanto aqueles que vigerão futuramente.

 

Principais diretrizes gerais contidas na Lei das Sociedades por Ações

 

29.    A Lei no 6.404/76 expressamente exige notas que esclareçam sobre a situação patrimonial e os resultados, e menciona a obrigação de apresentação das políticas contábeis que sejam específicas e que se apliquem a negócios e eventos significativos. Seu art. 176 determina:

§ 5o  As notas explicativas devem:

I apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações financeiras e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para necios e eventos significativos;

....

IV indicar:

a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais...” (s.a.)

 

30.    Ou seja, a Lei das S/A segue na mesma linha de exigir notas sobre bases de elaboração e sobre políticas contábeis que sejam específicas da entidade que reporta e que sejam relativas a itens relevantes. A menção a bases e políticas não específicas da entidade e referentes a itens não relevantes também pode desviar a atenção do usuário.

 

Sumário das principais diretrizes gerais contidas nos textos citados

 

O CPC salienta, então, que esses documentos citados já especificam que:

 

A.   Todas as informações evidenciadas devem ser relevantes para os usuários externos. E só são relevantes se influenciarem no processo de decisão dos investidores e credores. Consequentemente, as o relevantes não devem ser divulgadas.

 

B A  relevância,  por  sua  vez,  abrange  os  conceitos  de  magnitude  e  de  natureza  da informação, olhadas sob o ponto de vista dos usuários.

 

C Somente as informões relevantes e específicas à entidade devem ser evidenciadas, tanto as relativas às políticas contábeis quanto a todas as demais notas, inclusive aquelas relativas a prováveis efeitos de políticas contábeis a serem adotadas no futuro.


D.   A menção, em Pronunciamentos, Interpretões e Orientões do CPC e em Lei, de

exigências de divulgação deve sempre ser interpretada à luz da relevância da informação a ser divulgada, mesmo que apareçam as expressões divulgação nima, no nimo” e assemelhadas.

 

E.  Por outro lado, nenhuma informação relevante que possa influenciar o usuário das demonstrações contábeis da entidade pode deixar de ser evidenciada, mesmo que não haja expcita menção a ela em Lei ou em documento do CPC.

 

F O  espírito  de  simples  cumprimento  de  check-list  não  atende,  absolutamenteao necessário ao atingimento dos objetivos dos relatórios contábil-financeiros de propósito geral.

 

Diretrizes adicionais

 

31.    Apesar de não especificamente mencionada nesses documentos citados, no conjunto dos Pronunciamentos, Interpretões e Orientões deste CPC está sempre presente a necessidade de ênfase às informões relativas a todos os temas que possam representar riscos para a entidade Por   exemplo no   Pronunciamento  Técnic CP 26,   iss pode   se visto explicitamente nos itens 114, 125, 126 e 128. Consequentemente, este CPC entende que dentro do conceito de relevância deve sempre ser considerada essa característica.

 

32.    Nas  notas  explicativas  sobre  as  bases  de  elaboração  das  demonstraçõecontábeis  e  as políticas contábeis específicas da entidade não devem ser repetidos os textos dos atos normativos, mas apenas resumidos os aspectos principais relevantes e aplicáveis à entidade.

 

33.    Podem ser feitas apenas menções aos meros e nomes dos documentos deste CPC e um resumo dos aspectos principais relevantes e especificamente apliveis à entidade.

 

34.    Quando da existência de escolha de uma entre duas ou mais políticas contábeis permitidas à entidade e quando de mudança de política contábil, a nota deve esclarecer detalhadamente sobre tais fatos, razões da escolha ou da mudança e consequências junto às demonstrações contábeis.

 

35.    As notas sobre políticas contábeis podem ser inseridas juntamente com as notas relativas aos itens constantes das demonstrações contábeis a que se referem.

 

36.    A  ordem  de  apresentação  das  notas  explicativas,  após  aquelas  relativas  ao  contexto operacional e à declaração de conformidade, pode seguir a ordem de relevância dos assuntos tratados, obedecida sempre a exigência de referência cruzada entre as notas e os itens das demonstrações contábeis ou a outras notas a que se referem.

 

37.    Na redação das notas não deve haver, na medida do possível, repetição de fatos, políticas e informões outras para fins de não desvio da atenção do usuário.

 

38.    A administração da entidade deve, na nota de declaração de conformidade, afirmar que todas as informões relevantes próprias das demonstrações contábeis, e somente elas, estão sendo evidenciadas, e que correspondem às utilizadas por ela na sua gestão.

 

39.    Na avaliação de relevância, devem ser consideradas, de maneira segregada, as informões


das demonstrações individuais e as  informões das demonstrações consolidadas, pois é

possível que determinada informação seja relevante para um caso e não seja no outro.